全面營改:企業(yè)如何合理避稅啟動建設項目的準備政策與風險分析
5月1日，營地改革全面推進。這是溫家寶副總理向廣大人民群眾納稅的莊嚴承諾，也是司法部和各級金融機構奮斗數(shù)年的終極日；從此營業(yè)稅退休，增值稅率先。
對于尚未開始納稅的建設項目，可以充分評估相應的生產(chǎn)成本和利潤，使決策者偏向公司；然而，對于已經(jīng)開工和正在建設的項目，需要做好適當?shù)臏蕚洌⒄J真研究建設單位能否享受到營地改革帶來的節(jié)余。
[案例]
如果某制造企業(yè)(發(fā)包人)于2016年2月25日與某施工企業(yè)(承包人)簽訂合同，合同總價值為5000萬元(如果材料生產(chǎn)成本為70%左右，人工成本為20%，利稅為10%)，則制造企業(yè)在簽訂合同當天支付100萬元，施工企業(yè)每月重新開工。項目建設預計在6個月內(nèi)完成；預計到4月30日，項目建設可完成50%；5月1日以后，2500萬元建設項目的另一半可以完成。
工程建設結(jié)算相關協(xié)議:二期工程支付100萬元，基礎工程建設支付20%和1000萬元，工程建設完成50%支付20%和1000萬元，主體工程完成50%和2500萬元，其余400萬元在工程完成一年后支付。在企業(yè)付款日，建設方應提供金額完全相同的結(jié)算文件。
如果兩國在5月1日結(jié)束時討論項目建設，則分別采取以下政策:
政策一:建設工程進度和工程款結(jié)算期限不變，紡織品增值稅專用發(fā)票延期至5月1日
制造企業(yè)要求施工方延期提供單據(jù)，然后在5月1日大營全面改革后提供增值稅專用發(fā)票。看來這個方法特別有必要，非常簡單，也是企業(yè)合理避稅最左手的方法。估計也是很多企業(yè)打算采取的政策，但本質(zhì)上是僅次于可能性的準備不當。<企業(yè)如何合理避稅/p >
[監(jiān)管基礎]
《
中華民國營業(yè)稅組織法
”(2008年國務院令第540號)
第十二條營業(yè)稅納稅責任發(fā)生的周，是提供應稅勞務納稅、轉(zhuǎn)讓或者出售資產(chǎn)、收到營業(yè)收入現(xiàn)金或者取得營業(yè)收入現(xiàn)金憑證的日期。中華人民共和國國務院財政部門另有明確規(guī)定的，從其規(guī)定。
《
中華人民共和國營業(yè)稅組織法法規(guī)
”(司法部2011年第65號令)
第二十四條本法第十二條所稱營業(yè)收入現(xiàn)金，是指在納稅和納稅行為期間或者之后收到的現(xiàn)金。
本法第十二條所稱取得營業(yè)收入現(xiàn)金憑證的日期，為書面合同確定的支付年度的日期；未簽訂書面合同或者書面合同未約定支付年度的，為應稅行為完成之日。
[風險分析]
施工企業(yè)4月30日末完成50%，相應收到工程款2100萬元，符合稅收法規(guī)，責任周為工程款收取日。文件雖有延誤，但不免除施工企業(yè)繳納營業(yè)稅的責任；同時，制造企業(yè)即使取得增值稅專用發(fā)票，也有一定程度上需要轉(zhuǎn)出進項稅的可能。
政策二:如何在不改變建設項目進度的情況下，為企業(yè)合理避稅，延遲項目資金支付
項目資金延期支付分為以下兩種情況:
第一種情況:制造企業(yè)未能履行合同，未能在5月1日前支付上述2000萬元工程款。
第二種情況:假設合同沒有約定付款年度或者兩國協(xié)商推遲施工合同的付款年度。
[風險分析]
對于第一種情況，根據(jù)《營業(yè)稅法》第十二條，雖然建設方?jīng)]有收到項目建設的現(xiàn)金，但由于符合合同約定的支付年度，仍被視為取得了營業(yè)收入的現(xiàn)金證明，建設方支付2000萬元的責任周仍為5月1日末。
第二種情況，施工方拖延支付責任周，待營地改造全面推進，項目建設款已收齊后，施工方可開具紡織增值稅專用發(fā)票。然而，以下可能性在這兩個國家仍然存在:
1、施工方未獲得2000萬元的工程資金，是否有足夠的資金保證工程進度。財務部門是否會對施工方是否有能力爭取項目建設進行風險評估；如果保費工程款沒有結(jié)清，制造企業(yè)會向施工方預付款，所以有一定的支付可能性。
2.雖然施工企業(yè)可以適當推遲營業(yè)稅繳納責任周，但會增加自己的稅率或可能性。如果施工企業(yè)能在5月1日前取得建筑材料增值稅專用發(fā)票，似乎施工企業(yè)的非增值稅一般納稅不能抵扣；如果是5月1日以后取得的專用發(fā)票，在某種程度上，材料已經(jīng)用于施工，即用于非應稅項目，可以不抵扣。換句話說，施工方雖然延遲了繳納營業(yè)稅的責任，改為繳納增值稅，但其取得的工程建筑材料增值稅的進項稅額卻無法抵扣；制造企業(yè)取得的2000萬元紡織增值稅專用發(fā)票所降低的稅率，實質(zhì)上是轉(zhuǎn)嫁給了施工企業(yè)或者施工企業(yè)承擔了無法抵扣的可能性。
政策三:實時延遲工程進度和工程款結(jié)算年份
兩國要想享受營改增帶來的節(jié)余，5月1日前停建，施工企業(yè)需要登記為增值稅并繳納一般稅費后開工建設。
[風險分析]
符合法律規(guī)定，施工企業(yè)在5月1日末未提供營業(yè)稅應稅勞務，當然不存在營業(yè)稅繳納責任；但是，作為企業(yè)決策，除了考慮生產(chǎn)成本和稅率的可能性外，還需要研究相關消費市場的可能性和邊際:
1、工程建筑材料上漲的可能性。隨著營改增全面推進，住房轉(zhuǎn)讓營業(yè)稅、契稅下調(diào)(財稅[2016]23號)
關于修改外商投資房地產(chǎn)經(jīng)營項目契稅營業(yè)稅的通知
)，到目前為止，房地產(chǎn)已經(jīng)由冷轉(zhuǎn)熱，部分建材已經(jīng)上漲。比如，鋼板從年底每噸不到1萬元漲到了1.2萬元以上。施工方是否會因為工程造價的變化而增加第三方的合同價格？2.項目完成日期的邊際延遲。施工進度的延遲，肯定會對項目投產(chǎn)的那一年造成負面影響。在港交所前一天，意味著企業(yè)如何合理避稅，也就是說市場競爭的主導力量是企業(yè)如何合理避稅。企業(yè)需要邊際風險評估和節(jié)稅經(jīng)濟效益，孰高孰低。
政策四:工程進度、入駐人數(shù)不變，承包工程、材料改為承包工程、無材料
如不延期工程進度和結(jié)算日期，合同變更為無材料或半合同合同，主要材料采購由原施工方變更為制造企業(yè)。
[風險分析]
1.生產(chǎn)企業(yè)為建設項目采購相關物資的，5月1日營改增前取得的相關增值稅發(fā)票不能抵扣。
[相關依據(jù)]
《
中華民國增值稅組織法
》
“第十條下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中扣除:
(一)為非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或個人消費購買運費或應稅勞務；……"
2.如果是5月1日前購買的，用于建筑工程，建材廠家將把材料賒銷給制造企業(yè)，合同規(guī)定三個月后還貸款。
根據(jù)
如何為企業(yè)合理避稅
中華民國增值稅組織法
”“第十九條
增值稅
支付負債發(fā)生的周:
(一)銷售運費或者應稅勞務，是指收到待售現(xiàn)金或者取得待售現(xiàn)金憑證的日期；如果先發(fā)文，就是發(fā)文日。……"
制造企業(yè)可以在營改增全面推進后獲得權利
增值稅
專用發(fā)票，但此材料已在5月1日前應用于建設項目。雖然文件是在日本營業(yè)稅上調(diào)后獲得的，但同樣的材料仍然用于非增值稅應稅項目，在一定程度上不能抵扣。
3.對于5月1日后施工所需的材料，發(fā)包人將另行采購，可以降低制造企業(yè)的稅率，但建造師的稅率會相應提高。
比如這種情況，如果5月1日以后的施工合同是2900萬元，那么假設60%能取得增值稅專用發(fā)票的建材是1740萬元，10%不能取得單據(jù)的材料是290萬元。如果制造企業(yè)變更1740萬元材料由企業(yè)單獨采購，其他材料仍由施工方采購，則制造企業(yè)可以取得的增值稅專用發(fā)票進項稅額為:
(1)主要材料進項稅= 1740/1.17 * 17% = 252.82萬元
企業(yè)如何合理避稅(2)其他項目資金進項稅= 1160/1.11 * 11% = 114.95萬元
以上合計人民幣3，677，700元。
如果所有材料由建造方單獨采購，制造企業(yè)可以獲得的進項增值稅金額為:
= 2900/1.11 * 11% = 287.39萬元。
制造企業(yè)相比承包材料，可節(jié)約稅收80.38萬元(367.77-287.39)。
當然，降低這一稅率意味著提高建造者的稅率或轉(zhuǎn)移本可享受的儲蓄。
營改增后建筑企業(yè)的稅率狀況；
如果簽訂了合同:
應交增值稅= 287.39-252.82 = 345，700元
增值稅稅率為34.57/(2900/1.11)=1.32%(不包括其他投入)，相比之下為3%
營業(yè)稅
費率更低。降低的稅率可以在兩國之間分攤。
如果施工方不能提供增值稅專用發(fā)票(如零星稅款)，發(fā)包人要求施工企業(yè)降低合同價格或改變合同價格承包無材料工程是自然選擇。
綜上所述，建設單位已經(jīng)開始建設在建工程，企業(yè)準備享受
用增值稅取代營業(yè)稅
節(jié)約，有一定的可能性。企業(yè)需要全面分析，認真執(zhí)行；盡管如此，在
用增值稅取代營業(yè)稅
全面推開之前的50天，納稅不僅是主動等待，無所事事。制造企業(yè)和施工方之間仍有適當?shù)恼勁小Ｊ┕ず贤谝淮巫兏模?月1日后工程施工結(jié)算，施工方需提供增值稅專用發(fā)票，否則應從工程款中扣除制造企業(yè)傷亡的進項稅；也可以考慮把原來的包工包料合同改為包工包料不包料或者包料包料半包，增加增值稅抵扣，降低自己的稅率。
