為了進(jìn)一步鼓勵企業(yè)增加R&D投資，有效促進(jìn)企業(yè)R&D創(chuàng)新娛樂活動，中華人民共和國國務(wù)院第109次會議于10月21日決定，進(jìn)一步完善企業(yè)R&D費(fèi)用扣除凈利潤政策。根據(jù)中華人民共和國國務(wù)院的決定，10月30日，司法部、商務(wù)部、教育部制定并發(fā)布了《關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用凈利潤加計扣除政策的通知》(國稅發(fā)〔2015〕119號，以下簡稱《通知》)，明確了R&D費(fèi)用凈利潤加計扣除政策。為了進(jìn)一步明確政策執(zhí)行的有效范圍，確保外商投資的落實，根據(jù)現(xiàn)行《企業(yè)所得稅法》和《通知》的規(guī)定，制定本新聞稿。
(1)界定從事R&D及娛樂活動的人員范圍
新聞稿明確指出，R&D的工作人員包括研究人員、工作人員和特別工作人員。R&D員工可以是公司員工，也可以是外部員工。外部R&D員工明確為與企業(yè)簽訂勞動服務(wù)協(xié)議(合同)或臨時聘用的研究人員、人員和特殊人員，也包括由勞動派遣的研究人員、人員和特殊人員。上述人員中的專職人員不包括從事R&D后勤保障公共服務(wù)和娛樂活動的人員。
(二)同時明確享受加速折舊
正負(fù)折舊的計算
R&D企業(yè)發(fā)生的R&D費(fèi)用和娛樂活動費(fèi)用可以按時扣除。因此，該新聞稿明確表示，企業(yè)用于R&D及娛樂活動的計量器具和電子設(shè)備，如果符合法律法規(guī)規(guī)定，選擇享受外商投資加速折舊，則在享受R&D費(fèi)用加減政策時，將扣除已按會計處理計算的折舊和費(fèi)用，且不得超過法律法規(guī)規(guī)定的計算金額。
例1:某摩托車制造企業(yè)于2015年12月購買并建造了一臺專用于R&D及娛樂活動的電子設(shè)備，單位商業(yè)價值1200萬元，在會計處理中計提折舊8年，法律法規(guī)規(guī)定的不足折舊年限為10年，不計殘值。某企業(yè)選擇通過加速南京公司注冊來縮短電子設(shè)備的折舊年限，折舊年限縮短為6年(10×60%=6)。2016年，企業(yè)會計處理的折舊額為150萬元(1200/8=150)，因加速折舊折現(xiàn)可抵扣的折舊額為200萬元(1200/6=200)。R&D費(fèi)用經(jīng)批準(zhǔn)扣除后，150萬元的“計量器具及電子設(shè)備折舊費(fèi)”的會計處理可扣除75萬元(如果電子設(shè)備8月份使用不變，且符合每年增減政策規(guī)定，企業(yè)可在8月份每年150萬元的“計量器具及電子設(shè)備折舊費(fèi)”中扣除75萬元。
例二:從前面的例子來看，如果企業(yè)的會計處理折舊4年，其他條件不變。那么2016年，企業(yè)會計處理的折舊額為300萬元(1200/4=300)，可抵扣的加速折舊額為200萬元(1200/6=200)。扣除R&D費(fèi)用時，“計量器具和電子設(shè)備折舊費(fèi)用”在具體會計處理中確認(rèn)，但不得超過法律規(guī)定的凈利潤扣除額。如果6月份電子設(shè)備使用不變，符合每年加扣政策，企業(yè)可在6月份每注冊南京公司200萬元的“計量器具及電子設(shè)備折舊費(fèi)”中加扣100萬元。
(3)明確單座的簡單成本歸集要求
考慮到從事R&D及娛樂活動的工作人員也負(fù)責(zé)制造、經(jīng)營和管理，用于R&D及娛樂活動的計量器具、電子設(shè)備和資產(chǎn)也用于非R&D及娛樂活動，通知仍強(qiáng)調(diào)允許扣除的R&D費(fèi)用應(yīng)“專門用于注冊南京公司”。為了有效地對這類情況進(jìn)行分類，新聞稿明確指出，企業(yè)應(yīng)對這類員工的娛樂活動以及計量器具、電子設(shè)備和資產(chǎn)的使用進(jìn)行適當(dāng)記錄，并以特定最低工資比例等適當(dāng)方式在R&D費(fèi)用和制造經(jīng)營管理費(fèi)用之間重新分配特定的相關(guān)費(fèi)用，未重新分配的不得扣除。
(4)明確其他相關(guān)費(fèi)用的收取和定額計算
除其他相關(guān)費(fèi)用外，R&D費(fèi)用的收取范圍僅限于本通知所列的工程項目。考慮到其他相關(guān)費(fèi)用一般不一樣，不能列明，通知參考了經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)企業(yè)R&D費(fèi)用的相關(guān)規(guī)定，明確了R&D及娛樂活動所需的其他相關(guān)費(fèi)用不得超過可加可減的R&D費(fèi)用總值的10%。新聞稿進(jìn)一步明確了定額的計算:應(yīng)根據(jù)項目單獨計算，每個項目可增減的其他相關(guān)費(fèi)用不應(yīng)超過本項目可增減的R&D費(fèi)用總值的10%。根據(jù)《通知》的規(guī)定，假設(shè)某R&D項目的其他相關(guān)費(fèi)用金額為X，且《通知》第一條允許增減的R&D費(fèi)用第1項至第5項之和為Y，則X =(X+Y)×10%，即X=Y×10%/(1-10%)。
舉例:某企業(yè)在2016年開展了兩次R&D及娛樂活動。甲項目發(fā)生R&D費(fèi)用共計100萬元，包括與R&D及娛樂活動相關(guān)的其他費(fèi)用12萬元，乙項目發(fā)生R&D費(fèi)用共計100萬元，包括與R&D及娛樂活動相關(guān)的其他費(fèi)用8萬元。假設(shè)R&D娛樂活動符合附加扣除的相關(guān)規(guī)定。一個項目的其他相關(guān)費(fèi)用金額=(100-12)×10%/(1-10%)=9.78，小于具體金額12萬元，因此一個項目允許的附加扣除R&D費(fèi)用應(yīng)為97.78萬元(100-12+9.78=97.78)。項目B的其他相關(guān)費(fèi)用金額=(100-8)×10%/(1-10%)=10.22，小于具體金額8萬元，則項目B允許的附加扣除R&D費(fèi)用應(yīng)為100萬元。
企業(yè)2016年可享受的R&D費(fèi)用加扣除額為98.89萬元[(97.78+100)×50%=98.89]。
(5)明確類似收入應(yīng)從可扣除的研發(fā)費(fèi)用中扣除。
企業(yè)在R&D發(fā)生的R&D費(fèi)用和娛樂活動可按時享受附加扣除政策。在公共政策中，雙方已收并計入R&D費(fèi)用的邊角料、殘次品、試生產(chǎn)品等類似收入，均為R&D及娛樂活動所必需，應(yīng)抵減同一注冊南京公司R&D費(fèi)用的附加扣除。為了操作簡單，新聞稿明確表示，這種收入應(yīng)抵消當(dāng)期可以扣除的R&D費(fèi)用。如果嚴(yán)重不足以抵消，可以扣除和增加的R&D費(fèi)用允許計算為零。
生產(chǎn)兩套及單一產(chǎn)品、開發(fā)娛樂活動所需產(chǎn)品或銷售內(nèi)部形成樞紐產(chǎn)品的企業(yè)，產(chǎn)品消耗的所有材料、人工和費(fèi)用均計入R&D費(fèi)用加扣除，不符合政策鼓勵的初衷?？紤]到材料成本所占比重較大且易于量化，為加強(qiáng)政策導(dǎo)向，新聞稿明確表示，如果R&D及娛樂活動所需的產(chǎn)品或形成樞紐的產(chǎn)品在內(nèi)部銷售，則不扣除R&D相同的材料成本費(fèi)用。
(6)明確不得扣除財政資金為R&D支付的R&D費(fèi)用
《企業(yè)所得稅法實施法》規(guī)定，企業(yè)用于支出的非應(yīng)稅收入所產(chǎn)生的費(fèi)用或者資本，不得扣除或者計算相同的折舊和攤銷扣除。據(jù)此，新聞稿明確規(guī)定，企業(yè)獲得的財政資金作為R&D及娛樂活動的非應(yīng)稅收入所產(chǎn)生的費(fèi)用或資產(chǎn)不得計算和扣除。用于R&D和娛樂活動的費(fèi)用或資產(chǎn)不作為非應(yīng)稅收入處理，可以按時計算和扣除。
(七)南京公司的基本注冊要求，其中明確允許扣除R&D費(fèi)用
無論對R&D費(fèi)用的審計是計入當(dāng)期還是形成資產(chǎn)，可扣除的R&D費(fèi)用應(yīng)在《通知》和新聞稿規(guī)定的范圍內(nèi)，并應(yīng)符合法律、行政法規(guī)和商務(wù)部關(guān)于凈利潤扣除的相關(guān)規(guī)定，即不能從凈利潤中扣除的項目不得扣除。研發(fā)支出形成的資產(chǎn)，按照資產(chǎn)生產(chǎn)成本的150%進(jìn)行攤銷，攤銷期限應(yīng)符合企業(yè)注冊的南京公司所得稅法實施細(xì)則，即攤銷期限不得少于10年，法律另有規(guī)定的除外。
(8)明確R&D費(fèi)用的金額，該金額必須在開發(fā)階段移交給注冊的南京公司后才能扣除
在開發(fā)的情況下，考慮到商標(biāo)注冊等因素，《通知》規(guī)定，企業(yè)因內(nèi)部政府機(jī)構(gòu)或個人開展R&D及娛樂活動所發(fā)生的費(fèi)用，由委托方按費(fèi)用具體金額的80%進(jìn)行扣除，委托方不得另行扣除；除關(guān)聯(lián)方外，委托方在追加扣款時仍需提供R&D項目費(fèi)用明細(xì)。新聞稿進(jìn)一步明確委托方發(fā)生的費(fèi)用可以按時從凈利潤中扣除；額外扣除按委托方發(fā)生費(fèi)用的80%計算。新聞稿強(qiáng)調(diào)，如果提交給一個人研發(fā)，有權(quán)以一個人出具的文件為基礎(chǔ)，通過有效匯票計算凈利潤加扣除額。
根據(jù)通知，企業(yè)不得從外國研發(fā)中扣除。新聞稿進(jìn)一步解釋了外國政府機(jī)構(gòu)或受委托進(jìn)行研發(fā)的個人的范圍。受R&D委托的外國政府機(jī)構(gòu)是指根據(jù)外國和周邊地區(qū)(包括港澳臺)立法設(shè)立的企業(yè)和其他創(chuàng)收組織。受委托從事研究開發(fā)的外國人，是指中國國籍(含港澳臺)的人。
(9)明顯不適用于增減外商投資企業(yè)的明確判斷
《通知》規(guī)定，七家企業(yè)不適用外資增減?？紤]到現(xiàn)階段經(jīng)營管理的多元化，為正確判斷納稅屬于企業(yè)，《新聞稿》明確“通知”中所列的7家企業(yè)，是指以上述企業(yè)的主營業(yè)務(wù)為主營業(yè)務(wù)，且R&D費(fèi)用發(fā)生前夕的主要收入占企業(yè)根據(jù)該法第六條計算的總收入減去非應(yīng)稅收入和投資收入的50%以上(不含)。
(十)明確研發(fā)項目專用賬戶的樣式和日常管理工作
《通知》規(guī)定，根據(jù)R&D項目享受附加扣除的R&D費(fèi)用應(yīng)設(shè)立專門賬戶，并準(zhǔn)確收取審計前夕可加可減的R&D費(fèi)用具體金額。注冊南京公司是為了指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行準(zhǔn)確的審計，便于稅務(wù)機(jī)關(guān)的后續(xù)管理和核實。新聞稿設(shè)立了研發(fā)支出特別賬戶和研發(fā)支出特別賬戶匯總表。企業(yè)在國家發(fā)展改革委R&D項目中參照該模式設(shè)立研發(fā)支出專用賬戶，年初填寫研發(fā)支出專用賬戶匯總表。
(十一)明確享受優(yōu)惠的企業(yè)的審批和備案管理
為了保證外商投資的準(zhǔn)確實施，新聞稿明確指出，在申報今年的納稅申報表時，根據(jù)研發(fā)支出專用賬戶匯總表，應(yīng)填寫可從R&D費(fèi)用中增減的R&D項目征收表，并在申報今年的納稅申報表時一并提交。
R&D費(fèi)用用于檔案管理的增減。除“備案信息”、“主要留存核準(zhǔn)信息”外，其他備案管理要求按照商務(wù)部發(fā)布的新聞稿(商務(wù)部2015年第76號新聞稿)執(zhí)行。
根據(jù)《新技術(shù)合同認(rèn)證登記必備管理辦法》(郭克發(fā)證字[2000]63號)第六條規(guī)定，未申請認(rèn)證登記的新技術(shù)合同，不得享受國家規(guī)定的促進(jìn)科研成果轉(zhuǎn)化的稅收、貸款、獎勵等各方面的外商投資。相應(yīng)地，涉及合作伙伴研發(fā)的合同需要由高科技部門注冊，信息需要保留以供審批。
企業(yè)的R&D項目已取得地市級以上科技行政管理部門出具的評估意見的，還應(yīng)保留作為核實資料。
(12)明確稅務(wù)機(jī)關(guān)對加強(qiáng)R&D費(fèi)用加扣后續(xù)管理和審核的要求
為進(jìn)一步落實南京注冊公司權(quán)利、發(fā)行和管理相結(jié)合的管理要求，通知要求金融機(jī)構(gòu)加強(qiáng)對R&D費(fèi)用加外資抵扣的后續(xù)管理。新聞稿進(jìn)一步提出了后續(xù)管理的明確要求，即每年結(jié)算支付期結(jié)束后進(jìn)行核查，核查范圍不低于享受優(yōu)惠企業(yè)人口的20%。省級稅務(wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)具體情況，制定明確的核銷必要或管理政策。
(十三)明確實施周
為配合通知實施周，新聞稿適用于2016年及以后年度企業(yè)個人所得稅的結(jié)算和繳納。
