新田
41新的申報表和填表說明，新表的整體感覺為稅務機關加強財務提供了有力的數據。在閱讀步驟中，發現字段中一些名詞的基本概念比較模糊，需要對比填表時的解釋才能知道精準避稅方案的含義。這些內容需要大家注意，就不詳細描述了。但根據以往的專業知識，在我局發布新的企業所得稅申報表時，實踐中執行的許多有爭議的企業所得稅政策都會通過申報表的規則進行細化，從而減少稅務企業在企業所得稅政策執行中的爭議。在此，我想從這個角度，寫下我局最近發布的新企業所得稅避稅方案申報表中，進一步明確了哪些企業所得稅
，也是學習新申報表的一點心得。
雖然我們在企業所得稅法實施法中對企業所得稅應納稅所得額的具體計算是允許按毛收入-非應納稅所得額-免稅收入-凈利潤扣除的項目。但修訂前的企業所得稅納稅申報表與新的企業所得稅納稅申報表的設計思路是完全一致的，即納稅申報表按會計所得進行調整和減少，以取得應納稅所得額。由于是基于這一目標，新的企業所得稅申報表在《企業總收入明細表》(A101010)和《國際金融企業收入明細表》(A101020)中排除了作為銷售的企業所得稅(在《企業總生產成本支出明細表》(A102010)和《國際金融企業支出明細表》(A102020)中也將作為銷售處理)。這樣，第13次會議后主表(A100000)的位數盡可能與會計的位數完全一致，便于中期稅務機關借助企業所得稅申報表的數據和企業提交的資產負債表數據來檢查這種可能性，從而減少因避免差異而可能導致的異常。所以這次調整體現了新的企業所得稅申報表的設計思路，即申報表對于單據來說不是很簡單，可能為稅務機關進行財務提供數據。基于這一目標，申報表的設計應考慮為中期稅務機關進行可能性檢查提供更高效、更清晰的數據。視同銷售和視同銷售生產成本的報告根據《視同銷售和房地產開發企業特定業務避稅方案調整表》(A105010)進行調整，并最終反映在《納稅調整表》(A105000)中。
雖然我們改變了銷售申報企業所得稅的競爭規則，但銷售申報業務的競爭規則設計仍存在一些缺陷。比如某企業用從美國進口的產品進行商業和政治宣傳。產品生產成本100，消費市場價格150。企業的會計處理是:
借:業務推廣費125.5
信用:庫存100
避稅方案 避稅方案
應納稅額-應納稅額(銷項稅)25.5
對于此項業務，按照《企業所得稅法實施法》的明確規定，應作為銷售處理。因此，在填寫所得稅申報表時，應填寫《房地產開發企業具體業務納稅調整表》(A105010)第3行“銷售為銷售”中的150，第13行“銷售為銷售的生產成本”中的100。但是，既然你被認為已經賣了，那么我這個時候可以從我的稅中扣除的業務推廣費在會計上還是125.5，而是175.5。但是我很難在薪酬業務推廣費跨年度納稅調整明細表(A105060)中填寫這個數字。因為表中的聲明明確規定新行只能填稅金，計入會計核算前夕家庭的獎勵和業務推廣費。這個問題存在于作為捐贈、獎勵職工和社會福利的銷售中。我們認為，申報單不能否認政策的正確實施。因此，我們認為，企業根據125.5計算的凈利潤中可扣除的金額與根據申報表計算的凈利潤中可扣除的金額之間的利息，應在《納稅調整項目避稅方案明細表》(A105000)第42行的其他項目中報告，并說明解決辦法。
在修訂前的企業所得稅申報表中，我們已經在主表第1行中明確了報酬、業務推廣費、業務招待費的扣除依據為銷售(開業)收入。但是，新的企業所得稅將視同銷售從收入明細表中排除，即主表第一行(A100000)不包括視同銷售。問題是視同銷售能否再次作為他們的抵扣依據。通過研究《納稅調整項目明細表》(A105000)第15行第2欄所列的業務招待費稅額，以及《薪酬與報酬業務促進費跨年度納稅調整明細表》(A105060)第4行中本年計算的業務促進費扣除的銷售(開業)收入填列說明，均以法律法規規定可以扣除的金額書寫。特別是《薪酬與補償業務促進費跨年度納稅調整明細表》(A105060)第4行填表說明中說“扣除根據法律法規明確規定計算的薪酬與補償業務促進費金額前夕的銷售(開業)收入”，表內表間關系中銀行與主表第1行(A100000)關系非常密切。因此，雖然主表第一行不包括視同銷售額，但企業計算報酬、業務推廣費和業務招待費所依據的收入仍計入視同銷售額。
關于企業是否應該像出售非貨幣資本進行內部融資一樣繳納企業所得稅，目前仍存在爭議。因為新《企業所得稅法》實施立法第25條并沒有明確規定企業出售個人財產融資需要繳納企業所得稅。但在實踐中，一般認為非貨幣資本企業的內部融資仍需視為出售，因為我們認為這是企業的一種非貨幣資本交換行為，應按第二十五條處理。但我們可以看到《考慮銷售和房地產開發企業具體業務納稅調整明細表》(A105010)是為起步而設計的，即第8行用于填寫內資項目的視同銷售額，第18行用于填寫內資項目的生產成本。因此，新申報表進一步明確了非貨幣資金企業的內部融資需要在企業所得稅中視同銷售。但是嚴格意義上來說，這個的設計是有合法性問題的。因為申報表是基于《企業所得稅法》，用于詳細實現或立法現有的競爭規則，所以您不能通過申報表創建新的立法競爭規則。如果你認為企業用非貨幣資金進行內部融資進行非貨幣資金交換(不管是否合適)，那么在申報表的設計中，在“非貨幣資金交換作為銷售”的第二行，加上“其用于內部融資項目作為銷售”作為其附屬銀行，基本上是過得去的。但如果把“用于內部融資的項目視同銷售”和“非貨幣資本交換視同銷售”并列，你就會承認我們企業用非貨幣資本進行的內部融資不是非貨幣資本交換。由于不是非貨幣性的資本交換，《企業所得稅法實施條例》沒有明確規定企業需要出售個人財產進行內部融資，所以你在這里突然加到了你的申報表上，難道你不創造一個新的稅收競爭規則，違反了上位法。所以這里的申報表設計大多是有缺陷的。
根據國稅發〔2009〕31號文件規定，企業避稅方案所得稅按預定毛利率核定時，具體企業增值稅及其附加費以及房地產開發企業繳納的農用地稅率是否可以抵扣，各地稅務機關意見不一。有的稅務機關給扣除，有的不給。《房地產開發企業銷售特定業務納稅調整明細表》(A105010)對此問題給出了具體解答。在本表第22-25行的計算中，申報表和填表說明是具體的，可以扣除房地產企業銷售未完成產品發生的增值稅、附加稅和農用土地稅率，不計入會計當期每戶金額。
根據國家稅務總局發布的《避稅方案2009年第31號》，房地產開發企業在產品完工前的預購收入，也可以作為報酬、業務推廣費用、業務招待費等的扣除依據。但需要注意的是，根據新的企業所得稅申報表，由于設計思路基本上是以會計為基礎，把房地產企業預購收入的會計作為預收賬款，所以新的申報表不會把他放在主表的第一行(A100000)(一般企業收入明細表(A101010))。而是需要計算《銷售及房地產開發企業具體業務稅務調整明細表》(A105010)第21行的稅務調整金額，填寫《稅務調整項目明細表》(A105000)第39行。因此，房地產企業在計算報酬、業務推廣費、業務招待費的扣除依據時，應單獨增加這部分收入。不過中期地產完成的產品收益已經確認。如果這筆收入是從滯納金中結轉過來的，那么這筆收入就不能再作為計算三費的依據。這些需要人工判斷填寫，字段不受設計避稅方案的競爭規則強制執行。
根據新的申報表，房地產企業只有在產品完工，銷售金額在會計確認時，才會確認營業收入和生產成本。因此，《被認為是銷售和房地產開發的企業特定業務稅務調整表》(A105010)僅將當期完成的產品確認收入，以及之前具體發生的增值稅、附加費和農用土地稅率，轉回按照預定毛利率確認的相同“三好金額”。因此，產成品收入經會計確認后，主表(A100000)中的營業收入、開始生產成本、增值稅及附加費應長期填列。但根據權責發生制原則，房地產開發企業在核定企業所得稅時，不能從按照會計審慎性標準計提的耕地稅率中扣除增值稅和附加費，因為耕地稅率沒有結算和避稅方案。但根據申報說明，主表第三行(A100000)要求按照會計科目申報納稅。此時需要提高《納稅調整項目明細表》(A105000)第42行“其他”中這部分農用地的稅率。
但是，這里有一個難題，就是房地產產成品收入確認的國際準則和會計準則并不完全一致。如果企業已經滿足國稅發〔2009〕31號文明確規定的三個前提條件，即需要確認避稅方案職工的產品收入，但會計不滿足收入未確認的要求，那么如何填寫是一個隨機問題，這里的區別就更簡單了。
至于企業是否可以扣除額外的財政研發經費，國稅發〔2008〕116號文件中沒有說明，但也表示在額外的領域要扣除財政補貼。然而，稅務機關在具體實施中有兩種觀點。一種觀點認為，納稅是為了獲得財政資金。如果申請作為非應稅收入，則該收入發生的研發支出既不能抵扣，也不能抵扣。如果企業不作為非應稅收入納稅，需要作為非營業收入納稅，那么這部分研發支出可以抵扣或抵扣。但第二種觀點認為，企業取得的財務資金即使不作為非應納稅所得額使用，也已經納稅。但這部分收入形成的研發支出只能據實扣除，不能抵扣。在“研發費用抵扣明細表”(A107014)第11欄中，“減:以避稅方案作為非應稅收入處理的用于研發的財政資金部分”和第12行“可加可減的研發費用總額”，等于10-11。因此，這里只扣除作為非應稅收入處理的用于研發支出的那部分財政資金。企業取得財政資金的，不作為非應稅收入申請，而是作為應稅收入納稅。這部分收入用于研發費用，可以抵扣，也可以抵扣。
由于新企業所得稅法采用了大量的工程項目式折扣。企業免稅工程項目略有得可以免稅。但如果免稅工程項目有虧蝕，能否用應稅工程項目所得去彌補呢？根據《商務部關于做好2009本年度企業所得稅匯算清繳管理工作的通知》（國稅函[2010]148號）的明確規定：對企業取得的 避稅方案免稅收入、減計收入以及減征、免征所得額工程項目，不得彌補當期及以前年度應稅工程項目虧蝕；當期形成虧蝕的減征、免征所得額工程項目，也不得用當期和之后納稅本年度應稅工程項目所得抵補……但是，如何計算出免稅工程項目的虧蝕，申報表如何實現，這個在原本的申報表中都是不具體的，具體執行中存在爭論。今天，在新企業所得稅申報表的《所得減免折扣明細表》（A107020）中具體納稅必需將免稅工程項目的收入、生產成本、相關稅款、應分擔的其間開銷和納稅調整額分開列出來，分開計算第6列工程項目所得額。但是，哪些是免稅工程項目需要分擔的其間開銷，是所有的都要分擔，還是部份分擔。另外，如果分擔了酬勞、的業務宣傳費和的業務招待費，是否這部分免稅工程項目分擔的開銷，需要按照工程項目的收入計算扣除額度嗎，否則為什么加上一列“納稅調整額”，但這樣是否過于簡單。更加關鍵性的是，該表第7列“減免所得額”在填表說明中 避稅方案寫了：本行
