記錄價(jià)值和稅基之間的差異
在會(huì)計(jì)處理中，金融機(jī)構(gòu)有必要對(duì)抵債資產(chǎn)進(jìn)行管理(以下簡(jiǎn)稱“必要”)。金融機(jī)構(gòu)收購(gòu)抵債資產(chǎn)時(shí)，將特定抵債部分的貸款利息和資產(chǎn)負(fù)債表上已確認(rèn)的利息作為抵債資產(chǎn)的入賬價(jià)值，金融機(jī)構(gòu)為收購(gòu)抵債資產(chǎn)所支付的未付稅費(fèi)、預(yù)付賠償金以及為收購(gòu)抵債資產(chǎn)所支付的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)入抵債資產(chǎn)價(jià)值。金融機(jī)構(gòu)在取得抵債資產(chǎn)過(guò)程中向債權(quán)人收取溢價(jià)的，抵債資產(chǎn)的入賬價(jià)值為特定抵債部分的貸款利息和表內(nèi)利息減去收取的溢價(jià)。從這個(gè)角度來(lái)看，需要按照《中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》的規(guī)定確認(rèn)償債資產(chǎn)的入賬價(jià)值，即“以交換資產(chǎn)的溢價(jià)價(jià)值及相關(guān)應(yīng)付稅費(fèi)作為交換資產(chǎn)的生產(chǎn)成本”，以“特定償債”作為當(dāng)期確認(rèn)和量化入賬價(jià)值，與用于償債的資產(chǎn)、基本權(quán)利等資產(chǎn)的價(jià)值(價(jià)格)無(wú)關(guān)。
但筆者認(rèn)為，償還物權(quán)是貸款，非貨幣性資產(chǎn)交換原則非常適用于償債資產(chǎn)的核算。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，以實(shí)物清償債務(wù)被認(rèn)為是代替公司登記的債務(wù)。《中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》規(guī)定，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照所轉(zhuǎn)移的非現(xiàn)金資產(chǎn)的不計(jì)后果價(jià)值進(jìn)行核算，發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)計(jì)入當(dāng)期。在物權(quán)股份轉(zhuǎn)讓的情況下，放棄物權(quán)所享有的股份的輕佻價(jià)值應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為對(duì)債權(quán)人的融資。由于抵債資產(chǎn)持有期限的限制，金融機(jī)構(gòu)可以買賣此類股權(quán)投資
審計(jì)資產(chǎn)。
在財(cái)務(wù)處理上，《中小企業(yè)所得稅法實(shí)施法》第五十八條規(guī)定，通過(guò)捐贈(zèng)、融資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的人民幣。，應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)的不計(jì)后果的價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)征稅。第71條規(guī)定，以現(xiàn)金支付以外的方式取得的融資性資產(chǎn)，其不計(jì)價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為生產(chǎn)成本。《中小企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，中小企業(yè)發(fā)生的適當(dāng)費(fèi)用，包括生產(chǎn)成本、費(fèi)用、稅金、傷亡和其他費(fèi)用，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，允許從駕駛公司登記中扣除。
根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，相關(guān)稅費(fèi)計(jì)入當(dāng)期，與法律法規(guī)存在時(shí)間差；根據(jù)必要的審計(jì)，為抵債資產(chǎn)支付的稅費(fèi)和預(yù)先支付的賠償金按抵債資產(chǎn)入賬價(jià)值計(jì)算，與法律法規(guī)存在暫時(shí)性差異；向債權(quán)人收取的補(bǔ)充價(jià)格抵消了記錄的價(jià)值，導(dǎo)致與法律的時(shí)間差。
收入確認(rèn)的每周差異
在會(huì)計(jì)處理中，需要規(guī)定金融機(jī)構(gòu)按照抵債資產(chǎn)的入賬價(jià)值，依次沖減貸款利息和應(yīng)收利息。抵債金額超過(guò)貸款利息和表內(nèi)利息的，在支票未具體收回時(shí)，暫不確認(rèn)為利息收入。抵債資產(chǎn)處置變現(xiàn)后，可沖抵的表外利息確認(rèn)為利息收入。在財(cái)務(wù)處理方面，商務(wù)部
《關(guān)于確認(rèn)中小企業(yè)貸款利息收入的新聞稿》(商務(wù)部2010年第23號(hào)新聞稿)規(guī)定，國(guó)際金融類中小企業(yè)按時(shí)發(fā)放的貸款為逾期貸款(含展商)，按照貸款合同確認(rèn)的匯率和結(jié)息期限計(jì)算利息，在債權(quán)人應(yīng)支付利息的當(dāng)年確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；對(duì)于逾期貸款，單據(jù)后發(fā)生的應(yīng)收利息，應(yīng)當(dāng)在具體收到的當(dāng)年確認(rèn)為收入的實(shí)現(xiàn)，或者在沒(méi)有具體收到但在會(huì)計(jì)上確認(rèn)為利息收入的當(dāng)年確認(rèn)為收入的實(shí)現(xiàn)。此外，《增值稅組織法》第十二條規(guī)定，增值稅納稅責(zé)任發(fā)生的周，是納稅提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓或者出售資產(chǎn)、收到營(yíng)業(yè)收入現(xiàn)金或者取得營(yíng)業(yè)收入現(xiàn)金的日。根據(jù)《增值稅組織法》法律法規(guī)第二十四條規(guī)定，取得營(yíng)業(yè)收入現(xiàn)金憑證的日期為書面合同確定的支付年度之日。因此，金融機(jī)構(gòu)取得抵債資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)對(duì)貸款期限(含展商)的表外利息進(jìn)行審批，并繳納增值稅。抵債資產(chǎn)入賬后，先確認(rèn)借款表上政府和人民的利息收入，再確認(rèn)貸款利息。會(huì)計(jì)處理與法律法規(guī)不完全一致，造成時(shí)間差。
貸款意外準(zhǔn)備金的差異
在會(huì)計(jì)處理上，需要規(guī)定金融機(jī)構(gòu)計(jì)提的貸款意外險(xiǎn)準(zhǔn)備金，在取得資產(chǎn)時(shí)不沖減和轉(zhuǎn)回，在處置償債資產(chǎn)時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)到其他家庭。中小企業(yè)
12號(hào)——債務(wù)重組規(guī)定，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，且債務(wù)人已計(jì)提產(chǎn)權(quán)減值準(zhǔn)備的，先將利息沖減減值準(zhǔn)備，不能沖減的減值準(zhǔn)備部分計(jì)入當(dāng)期。在財(cái)務(wù)處理上，如果以非貨幣性資產(chǎn)清償債務(wù)，并將產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移至公司注冊(cè)股份，則需要確認(rèn)相關(guān)負(fù)債的還款收入或傷亡情況。因此，對(duì)于貸款意外險(xiǎn)準(zhǔn)備金的處理，
與法律法規(guī)完全一致，但必要性與法律法規(guī)不完全一致，造成時(shí)間差。
償債家庭證實(shí)了這種差異
在會(huì)計(jì)處理上，需要規(guī)定金融機(jī)構(gòu)取得抵債資產(chǎn)時(shí)，不計(jì)后果的價(jià)值和抵債公司注冊(cè)貸款總額的利息不予確認(rèn)。在財(cái)務(wù)處理上，《司法部、商務(wù)部關(guān)于中小企業(yè)重組中中小企業(yè)個(gè)人所得稅處理若干難點(diǎn)的通知》(財(cái)稅[2009]59號(hào))規(guī)定，以非貨幣資產(chǎn)清償債務(wù)分為兩項(xiàng)業(yè)務(wù):轉(zhuǎn)移相關(guān)非貨幣資產(chǎn)和按照非貨幣資產(chǎn)不計(jì)后果價(jià)值清償債務(wù)，確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)的收入或傷亡。股權(quán)物權(quán)轉(zhuǎn)讓的，分為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩種業(yè)務(wù)，并確認(rèn)債務(wù)清償或傷亡所得。在抵債資產(chǎn)確認(rèn)中，公司代公司登記與法律法規(guī)不完全一致，造成時(shí)間差。
案例一:公司向B借款1000萬(wàn)元，由于經(jīng)營(yíng)管理狀況惡化，在貸款到期前，公司與B金融機(jī)構(gòu)達(dá)成債務(wù)償還協(xié)議，以不計(jì)后果的房地產(chǎn)價(jià)值1200萬(wàn)元和支票溢價(jià)50萬(wàn)元償還了未償貸款總額。b .金融機(jī)構(gòu)收購(gòu)該房地產(chǎn)時(shí)，溢價(jià)反映該貸款在資產(chǎn)負(fù)債表上欠利息50萬(wàn)元，在資產(chǎn)負(fù)債表外欠利息200萬(wàn)元，并支付了抵債資產(chǎn)因收購(gòu)抵債資產(chǎn)所欠稅費(fèi)12萬(wàn)元
48萬(wàn)，央行10萬(wàn)。在不考慮其他環(huán)境因素的情況下，b金融機(jī)構(gòu)應(yīng)按必要的規(guī)定進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理(單位:萬(wàn)元，下同):
借方:待處理償債資產(chǎn)的1060
貸款:貸款-A，公司的1000
應(yīng)收利息-公司的50%
利息10。
如果抵債資產(chǎn)的入賬價(jià)值高于貸款利息和資產(chǎn)負(fù)債表上的利息，則在待確認(rèn)利息登記簿外入賬，即抵債資產(chǎn)的待確認(rèn)利息為人民幣140萬(wàn)元。
財(cái)務(wù)處理:該筆貸款表外利息200萬(wàn)元。根據(jù)法律法規(guī)，它
支付責(zé)任已經(jīng)發(fā)生，因此，乙金融機(jī)構(gòu)應(yīng)支付
附加費(fèi)為200 × 5.5% = 11(萬(wàn)元)，償債房產(chǎn)計(jì)稅基數(shù)為1200+48 = 1248(萬(wàn)元)，免賠額差額為1200-1000-50+50+10-11 = 199(萬(wàn)元)，應(yīng)繳納
199× 25% = 49.75(萬(wàn)元)。
借:增值稅和附加費(fèi)11
貸方:應(yīng)付稅款-增值稅11
借:個(gè)人所得稅費(fèi)用-遞延個(gè)人所得稅費(fèi)用49.75。
貸方:應(yīng)交稅金——應(yīng)交個(gè)人所得稅49.75。
