《中華人民共和國(guó)增值稅組織條例》(以下簡(jiǎn)稱《法律法規(guī)》)第五條、第二十五條明確規(guī)定，單位或者個(gè)人建造(自建)建筑物出售的，其自建行為相當(dāng)于應(yīng)納稅行為繳納增值稅，其繳納責(zé)任發(fā)生在出售自建建筑物的那一周。但這里的自建行為等同于銷售，不同于為捐贈(zèng)、贊助、員工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、內(nèi)部融資等而進(jìn)行的銷售。有自建樓的售價(jià)。那么，自建行為的應(yīng)稅價(jià)格應(yīng)該如何確定呢？
根據(jù)《法律法規(guī)》第五條、第二十條規(guī)定，納稅人在自建行為中沒有營(yíng)業(yè)額的，其營(yíng)業(yè)額按照下列順序確定:
(一)按照納稅人近期同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定。
(2)按其他納稅人近期同類應(yīng)稅行為的平均價(jià)格核定。
(3)按自建項(xiàng)目建設(shè)成本×(1+成本利潤(rùn))×(1-增值稅)公式核定。其成本和利潤(rùn)由省、自治區(qū)、直轄市決定
局里確認(rèn)了。
但到目前為止，在實(shí)施過程中至少有三個(gè)困難:
一是難以確定“近期同類型應(yīng)稅行為納稅人的平均價(jià)格”和“近期同類型應(yīng)稅行為其他納稅人的平均價(jià)格”。一方面，自建建筑不同于其他產(chǎn)品。一次建成(幾棟樓或幾棟樓)，成組出售。即使納稅人有他們最近的銷售價(jià)格，也是出售資產(chǎn)的價(jià)格，很難劃分。另一方面，由于樓盤位于不同的土地上，房?jī)r(jià)、拆遷費(fèi)用、設(shè)計(jì)要求都不一樣，所以樓盤的成本相差很大，即使有同行業(yè)的均價(jià)，也很難比較，相差太遠(yuǎn)；第三，同城自建行為很少。
第二，應(yīng)稅成本的明細(xì)不是很具體。一方面，根據(jù)財(cái)稅法規(guī)庫(kù)《法律法規(guī)》第七條規(guī)定，納稅人在提供紡織品服務(wù)的同時(shí)銷售美國(guó)進(jìn)口運(yùn)費(fèi)屬于混合銷售行為，應(yīng)分別審核應(yīng)稅服務(wù)和運(yùn)費(fèi)的營(yíng)業(yè)額。應(yīng)稅服務(wù)的營(yíng)業(yè)額應(yīng)繳納增值稅，但運(yùn)費(fèi)營(yíng)業(yè)額不應(yīng)繳納增值稅。如果納稅人分別審核美國(guó)進(jìn)口運(yùn)費(fèi)和自建服務(wù)的銷售，那么自建成本不包括美國(guó)進(jìn)口運(yùn)費(fèi)的價(jià)格。另一方面，根據(jù)法律法規(guī)第十六條規(guī)定，“除本細(xì)則第七條明確規(guī)定外，納稅人提供紡織服務(wù)(不含裝飾服務(wù))的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程建設(shè)所使用的原材料。電子設(shè)備和其他軍需、動(dòng)力系統(tǒng)的價(jià)格包括在內(nèi)，但不包括建設(shè)項(xiàng)目方提供的電子設(shè)備的價(jià)格。”
這里需要注意的是:一般只能使用財(cái)稅法規(guī)數(shù)據(jù)庫(kù)，中小型建筑企業(yè)承擔(dān)的項(xiàng)目成本和營(yíng)業(yè)額應(yīng)包括構(gòu)成單體建筑的原材料、電子設(shè)備等軍用物資和電力系統(tǒng)的價(jià)格。但根據(jù)上述明確規(guī)定，中小建筑企業(yè)在提供紡織服務(wù)時(shí)銷售美國(guó)進(jìn)口商品，不征收建筑增值稅，也將與建設(shè)部門單獨(dú)結(jié)算。不計(jì)入建筑的人工成本和營(yíng)業(yè)額，加上不包括建設(shè)項(xiàng)目方提供的電子設(shè)備價(jià)格，建筑的營(yíng)業(yè)額會(huì)有較大損失。那么，自建的這兩部分費(fèi)用包括嗎？答案應(yīng)該包括，但沒有具體的基本權(quán)利。
第三，雖然法律法規(guī)第二十條明確規(guī)定自建行為的成本和利潤(rùn)由省、自治州、省轄市，
局來(lái)確定，但目前為止大部分都不具體，只有"房地產(chǎn)開發(fā)管理業(yè)務(wù)"。
《辦理必需品》(國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào))第七條明確規(guī)定，中小企業(yè)利用已開發(fā)產(chǎn)品進(jìn)行捐贈(zèng)、贊助財(cái)稅法規(guī)、員工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、內(nèi)部融資、再分配給大股東或投資者、償還負(fù)債、換取其他機(jī)構(gòu)和個(gè)人非貨幣資金的行為，應(yīng)當(dāng)?shù)韧阡N售。當(dāng)根據(jù)開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤(rùn)確定時(shí)，成本利潤(rùn)不得低于15。
因此，到目前為止，自建行為計(jì)稅價(jià)格的確定辦法還沒有出臺(tái)。
鑒于此，筆者提出以下建議:
1.自建行為的成本應(yīng)包括構(gòu)成單體建筑的所有電子設(shè)備的價(jià)格，包括自制電子設(shè)備和外購(gòu)電子設(shè)備。
2.自建行為和非自建行為的具體成本和利潤(rùn)，以及自建產(chǎn)品實(shí)際成本和利潤(rùn)超過兩者“合法”收入水平時(shí)的具體再分配模式，以防止人為因素調(diào)節(jié)自建行為的應(yīng)稅價(jià)格。
3.在確定計(jì)稅價(jià)格的方式上，除法律法規(guī)明確規(guī)定的方式外，還應(yīng)采用成本再分配法。
因?yàn)椋鶕?jù)法律法規(guī)第二十五條規(guī)定，納稅人的自建行為應(yīng)當(dāng)在為出售自建房屋支付價(jià)款的那一周內(nèi)支付。但在具體的經(jīng)營(yíng)管理步驟中，出售自建房屋的價(jià)格早已確定，但自建行為的價(jià)格卻被嘲諷。這樣，自建行為的計(jì)稅價(jià)格就要根據(jù)自建和開發(fā)、經(jīng)營(yíng)、管理的成本來(lái)確定。公式是:
自建行為應(yīng)納稅價(jià)格=自建建筑物銷售額×自建行為成本÷(自建行為成本+開發(fā)、運(yùn)營(yíng)、管理費(fèi)用)
根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)
《必要的處理辦法》(國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào))第二十七條明確規(guī)定了財(cái)稅法規(guī)，自建行為的費(fèi)用應(yīng)包括建筑安裝費(fèi)用、交通設(shè)施建設(shè)費(fèi)和公共設(shè)施費(fèi)；開發(fā)管理費(fèi)包括農(nóng)用地征收費(fèi)和拆遷補(bǔ)償費(fèi)的財(cái)稅法規(guī)數(shù)據(jù)庫(kù)、后期費(fèi)用、開發(fā)間接費(fèi)用。
比如一個(gè)房地產(chǎn)開發(fā)商，賣了一套自建平房，收入3900萬(wàn)。平房建筑安裝費(fèi)用1700萬(wàn)元，開發(fā)運(yùn)營(yíng)管理費(fèi)用1300萬(wàn)元。其自建行為的應(yīng)稅價(jià)格為:
3900× 1700 ÷ (1700+1300) = 2210(萬(wàn)元)
總之，自建行為的應(yīng)稅價(jià)格及其相關(guān)成本構(gòu)成了一個(gè)難題，應(yīng)盡快明確，以減少實(shí)施中的誤差。
